La neutralidad fiscal como principio de un sistema tributario ha sido definida por el profesor Claudino Pita de la siguiente forma: “La neutralidad de la tributación, significa propiciar una mayor eficiencia económica al atenuar los efectos de los tributos en la asignación de recursos. Se trata de restar peso a las consideraciones de naturaleza tributaria en las decisiones de los agentes económicos, pasando a regir con menores interferencias los mecanismos de mercado en la formulación de esas decisiones, lo que evitaría que se generen distorsiones.”
Es decir que, en condiciones hipotéticamente ideales, los impuestos no deberían influir en la decisión de invertir de los agentes económicos, sino que las mismas deberían basarse en criterios de rentabilidad. No obstante, en términos de decisiones microeconómicas, hay quienes abordan la neutralidad como “fruto de la combinación de los principios de neutralidad y eficiencia económica”; es decir, que se verificará la neutralidad en operaciones en que las empresas se reorganizan cuando sus socios adecúan o distribuyen su patrimonio para mejorar su manera de hacer negocios.
Es así como la reorganización de sociedades se establece en las legislaciones tributarias como un proceso en el cual se reconoce la neutralidad fiscal de una operación particular con determinadas características.
De esta forma, los socios de las personas jurídicas transfieren su patrimonio, total o parcialmente, sin que se realice una ganancia y por tanto sin que exista renta gravada.
Es decir que la neutralidad tributaria está asociada al cambio en la estructura de las sociedades, pero derivado de transmisiones de activos y patrimonio entre sus socios sin que se produzca un incremento patrimonial.
En el caso dominicano el artículo 323 del Código Tributario es el que se refiere al tema de la reorganización de sociedades y la necesidad de obtener una opinión previa de la autoridad tributaria para verificar que exista la neutralidad fiscal.
En este artículo de la ley se detallan la fusión, la escisión y la transferencia entre sociedades que formen parte de un conjunto económico, como las figuras para ejecutar la reorganización.
Posteriormente, surge el Decreto 408-10 sobre esta misma temática, después de la aprobación de la Ley 479-08, sobre Sociedades Comerciales. Este decreto en su primer artículo define cada concepto relacionado con el tema de reorganización, concentración y subordinación de sociedades, conjunto económico, entre otros. Asimismo, en su artículo 9 destaca la necesidad de que existan conexidad, complementariedad y motivos económicos válidos para dar sustancia a la reorganización y a la posibilidad de que exista neutralidad fiscal.
Añade además, un requisito para que se produzca la neutralidad. “Que la última declaración jurada de impuestos presentada ante la Administración Tributaria de las sociedades participantes en la reorganización refleje operaciones”, requisito que a mi modo de ver ha sido malinterpretado en una norma posterior dictada por la DGII.
Se trata de la Norma General 01-22 sobre la reorganización de Sociedades con la finalidad de definir o aclarar reglas y requisitos que permitan verificar si estos procesos pueden considerarse que cumplen con la neutralidad fiscal. La intención es buena, pero dicen que “de buenas intenciones está lleno el camino al infierno.”
Lo positivo de esta normativa es que define un procedimiento claro que deben seguir las sociedades por ante la DGII para que sea verificado que la operación cumple con los requisitos establecidos.
De alguna manera, se busca impedir el uso de esta figura solo con fines de evitar pagar por una ganancia realizada. Asimismo, la norma aclara los impuestos alcanzados por la neutralidad fiscal en el marco de un proceso de reorganización. Lo negativo es que establece algunos criterios para la aceptación del principio de neutralidad fiscal
que desconocen la naturaleza de estos procesos.
Así, indica que solo son válidas para considerarse neutrales, las operaciones de reorganización que sean ejecutadas por sociedades cuyos socios sean también sociedades, desconociendo la posibilidad de que aquellas con socios que sean personas físicas puedan acogerse a esta disposición.
También establece que cuando sociedades extranjeras formen parte de una reorganización tampoco se acogería la neutralidad fiscal.
Y finalmente dispone que para que sea válido considerar que una operación de reorganización es neutral, “las sociedades participantes deberán presentar operaciones en su última declaración ante la administración tributaria, las cuales deberán estar relacionadas directamente con la explotación de su actividad habitual…”
Veamos cada uno de estos aspectos.
En el caso de las sociedades extranjeras, lo único que podría explicar esta decisión sin fundamento legal, es el reconocimiento de la falta de recursos de la administración para verificar una operación y la neutralidad de la misma cuando involucra sociedades extranjeras.
Respecto a la exclusión de las personas físicas del alcance de la neutralidad fiscal, se podría suponer que se asume de forma errónea y simplista, que la ley refiere reorganización de sociedades y por tanto no aplica para las personas físicas. No obstante, si fuera esa la explicación seria desconocer que la reorganización de sociedades es la reorganización del patrimonio de sus socios y lo que define una operación como neutral es el resultado en términos de su patrimonio.
Germania Montás, economista y exsubdirectora DGII.
Es más, si del análisis del proceso de reorganización resultara la determinación de un impuesto por entenderse que la operación no es neutral, el sujeto pasivo del tributo es el socio, no la sociedad.
Incluso esta es una posición contradictoria
con las acciones del propio Estado, que por un lado obliga a las sociedades a que registren los beneficiarios finales que son personas físicas como parte de las disposiciones que apuntan al control del lavado de activos y por el otro se induce a que no tengan socios que sean personas físicas, porque se limita y perjudica deliberadamente su desarrollo a la hora de ajustar su patrimonio para hacer sus negocios más eficientes.
En lo que respecta a asociar operaciones comerciales o declaraciones con operaciones de compraventa es un exceso que ignora el significado de operaciones en el sentido legal, tributario y hasta contable.
Esto es aún peor en el régimen dominicano, en el cual existe un impuesto a los activos que funciona como mínimo del impuesto sobre la renta. Es posible que esa interpretación tuviera sentido antes de la existencia de ese impuesto y cuando no existía forma de identificar los socios de las denominadas sociedades de carpeta.
En una decisión del Tribunal Fiscal Nacional Argentino (Sala C, “Nobleza Piccardo”, 2004) se expresa lo siguiente “… se plantea el problema relativo a si el sistema tributario debe alterar las decisiones de los titulares de la empresa
al someter a imposición, por aplicación estricta del criterio de la realización del rédito, determinadas ganancias de capital, derivadas de meras reacomodaciones de la fuente; o si, por el contrario, debe mantenerse neutral, excluyendo del ámbito del impuesto a la renta, los resultados que pudieran producir las reorganizaciones”.
De ese dilema se trata, de no impedir el desarrollo de los negocios, aplicando el principio de neutralidad fiscal ciñéndose a los criterios de la ley y evitando el abuso de la disposición o dejar de lado este principio en aras de la recaudación.
*Por Germania Montás
